会计政策与税收政策的差异比较——收入含义方面的差异

会计上的收入体现企业的经营成果，税收上的收入则是各种税收的税基或税源。收入方面的差异主要表现在收入的含义和收入的确认两个方面。

（一）收入的含义

现行会计制度和税法有关收入含义大致存在三个层面的差异：

1、基本含义不同。会计上的收入是指企业在日常活动中形成的经济利益总流入，属于狭义收入，即营业收入。《企业会计制度》第八十四条规定：“收入，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益总流入，包括主营业务收入和其他收入”。税收上的收入含义因税种不同而存在差别。流转税的收入含义基本上也是狭义收入，但所得税的收入含义则是广义收入。如企业所得税的应税收入包括生产经营收入、财产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、股息收入和其他收入。其中，其他收入又包括固定资产盘盈收入，罚款收入，因债权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金以及其他收入（如债务重组收益、补贴收入、试运行收入等）。外商投资企业和外国企业所得税以纳税人的生产、经营所得和其他所得为征税对象。其中，其他所得是指纳税人取得的利润（股息）、利息、租金、转让财产收益、提供或转让专利权、专有技术、商标权、著作权收益，以及营业外收益和其他应税收益，如接受资产捐赠、筹建期间取得的非生产性收入等。

2、销售的含义不同。会计上的销售一般是指对外销售，即对外销售商品、提供劳务的行为。税收上的销售包括两方面的含义：一是对外销售；二是视同销售。如《增值暂行条例实施细则》第四条规定：单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：(1)将货物交付他人代销；(2)销售代销货物；(3)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；(4)将自产或委托加工的货物用于非应税项目（指提供非应税劳务、转让无形资产、销售不动产和固定资产在建工程等）；(5)将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；(6)将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；(7)将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；(8)将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。《消费税暂行条例实施细则》第六条规定，纳税人生产的应税消费品“用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务，以及用于馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面”都应征税。营业税规定，纳税人的自行建筑行为、单位将不动产无偿赠与他人等，应视同销售行为征税。在所得税法律、法规中，对视同销售的规定通常与流转税保持一致。财政部、国家税务总局财税字[1996]79号《关于企业所得税几个具体问题的通知》规定：“企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理”。国家税务总局国税发[2003]83号《关于房地产开发企业所得税问题的通知》规定：“下列行为应视同销售确认收入：（1）将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；（2）将开发产品转作经营性资产；（3）将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；（4）以开发产品抵偿债务；（5）以开发产品换取其他企事业单位、个人的非货币性资产”。但对外商房地产开发经营企业，国税发[2001]142号有不同的规定。另外，按国家税务总局国税发[2000]118号《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》规定：“被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项业务，并按规定计算财产转让所得或损失”。“企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失”。从这两项规定中可以看出，凡流转税规定视同销售的行为，企业所得税大多也作为视同销售行为处理。

3、销售额的含义不同。会计上的销售额通常是指企业对外销售取得的价款，“不包括为第三方或者客户代收的款项”。税收上的计税销售额不同于会计上的销售额表现在：一是对外销售的销售额包括全部价款和价外费用。按《增值税暂行条例实施细则》第十二条规定，价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项（符合规定条件的代垫运费除外）、及其他各种性质的价外费用。对包装物的押金另有特别规定。消费税、营业税也有类似的规定。二是会计上根据实质重于形式不作销售处理的售后回购、售后租回等业务，税收上应按同类货物（产品）的销售价格计算纳税；三是会计上不符合收入定义的非货币性交易，以非货币性资产抵偿债务、自产货物自用等，税收上一般应视同销售，按同类货物（产品）的销售价格或组成计税价格计算纳税。

销售商品过程中发生的退回和折让，会计和税法规定相同，可以冲减销售额。但对于商业折扣（税法上常称折扣销售）和现金折扣（税法上常称销售折扣）则有不同的规定。按会计制度规定，商业折扣应冲减销售额，现金折扣应作为理财费用处理。按税法规定，商业折扣（折扣销售），如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算纳税；如果将折扣额另开发票，不论其财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。现金折扣（销售折扣）不得从销售额中减除后纳税。

此外，在取得外币收入时，按会计制度规定，既可采用业务发生时的汇率，也可采用业务发生当期期初的汇率折合人民币。按税法规定，流转税与会计规定基本一致，原则上按中间价折合人民币后计算纳税。但所得税规定，按月或按季预缴税款时，应按最后一日的汇率（企业所得税规定，原则上为中间价；外商投资企业和外国企业所得税规定，为买入价）折合人民币，年终汇算清缴时，对已折合的外币收入不再重新折合，只就未纳税部分的外币收入按年度最后一日汇率折合人民币计算纳税。